La disparidad de criterios existente sobre la tributación en supuestos de disolución parcial de las comunidades de bienes,
ha determinado que el Tribunal Supremo se haya pronunciado, una vez
más, sobre la cuestión a través del recurso dictado en unificación de
doctrina con número de resolución 916/2019, señalando que las adjudicaciones que se produzcan como consecuencia de estas disoluciones quedan sujetas a la modalidad TPO del ITP y AJD como cualquier otra transmisión patrimonial onerosa de bienes y derechos.
Sin embargo, la sentencia no ha contado con el apoyo unánime de los magistrados, y tres de ellos han emitido un voto particular contrario, que deja un halo de esperanza al contribuyente.
En
esta ocasión el TS vuelve a posicionarse junto con la Administración
Tributaria, y considera que la no sujeción a la modalidad TPO de la
disolución de una comunidad de bienes y de los excesos de adjudicación
inevitables compensados en metálico, únicamente es aplicable cuando
efectivamente se extingue la comunidad por no confluir la titularidad de
varias personas sobre un bien o derecho, pero no cuando se adjudica a
varios en pro indiviso, pues permanece la situación de cotitularidad, lo
que hace inviable la aplicación de un régimen de no sujeción concebido
para la disolución total de las comunidades.
Y
es que, según el Alto Tribunal, nos encontramos ante un supuesto de
modificación subjetiva de la situación de copropiedad, por reducción del
número de comuneros sin extinción del régimen de comunidad de bienes,
por lo que el condominio permanece, quedando sujeta la operación a
tributación en el ITPAJD, en su modalidad de TPO, por no ser de
aplicación la excepción recogida en el artículo 7.2.B de la Ley del
Impuesto.
Sigue
esta sentencia el criterio mantenido por la de 12 de diciembre de 2012,
que considera sujeto a TPO la extinción parcial de condómino, al
entender que no existe el ejercicio de una facultad de división de la
cosa común, en la que se especifiquen los derechos que correspondían al
comunero que transmite su participación, recibiendo éste una parte
equivalente sustitutiva de su cuota ideal. Siendo el negocio jurídico
realizado en estos casos estrictamente traslativo de dominio, y no
extintivo de una situación de condominio.
Conforme
al artículo 392 del Código Civil, “hay comunidad cuando la propiedad de
una cosa o de un derecho pertenece pro indiviso a varias personas”, y
esta situación jurídica no se ve alterada por la reducción del número de
copropietarios, con lo que no existe la finalidad extintiva del
condominio, al no producirse la “adjudicación a uno” de los comuneros de
los bienes o derechos, que es la previsión contenida en el artículo
1062.1 del Código Civil, a la que se remite el artículo 7.2.B de la Ley
del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos
Documentados, para excluir de tributación los excesos de adjudicación
declarados.
Si
el efecto de la división es puramente especificativo, el de la
transmisión de la participación a favor, ya sea de un tercero, ya sea de
otro comunero, no constituye más que el ejercicio de una facultad
dispositiva sobre el dominio, que tiene por objeto el desplazamiento de
un derecho patrimonial, produciéndose un cambio de titularidad del bien o
derecho, encontrándose el fundamento de gravamen en la capacidad
económica, causa onerosa, que se pone de manifiesto con la adquisición
del bien o derecho.
Así pues, la Sala entiende que en la extinción parcial de la comunidad de bienes existe una capacidad económica susceptible de tributación,
ya que los comuneros adquieren un nuevo derecho y lo hacen de forma
onerosa, sin que el negocio jurídico exprese la voluntad extintiva de
los comuneros respecto a la situación de comunidad.
En
definitiva, según la Sala se trata de un negocio jurídico traslativo
del dominio con causa onerosa sujeta a tributación en la modalidad de
TPO del ITPOAJD.
No obstante, la sentencia no es “pacifica” pues, como ya hemos adelantado, cuenta con el voto particular en contra de tres de los magistrados,
que consideran que la calificación jurídica del negocio carece de todo
fundamento, al considerar que no estamos en este caso ante una verdadera
transmisión del dominio, pues el acto en sí no atribuye algo que antes
no se tuviera, ni produce en los comuneros beneficio patrimonial alguno,
estando en realidad ante actos internos de la comunidad de bienes,
especificativos de un derecho preexistente, al producirse esta
circunstancia no solo cuando la comunidad se extingue, sino también
cuando ésta se mantiene con menos codueños.
Y
es que, como recuerdan estos magistrados, según anteriores sentencias
del propio Tribunal Supremo (recurso nº 8138/1998, entre otros) desde un
punto de vista tributario, en la adquisición de cuotas indivisas no
existe diferencia alguna entre la adquisición por uno de toda la cuota y
la adquisición por varios de las cuotas de otros, siendo ambos “actos
declarativos de fijación”.
No
existe en este caso, por tanto, un verdadero “exceso de adjudicación”,
pues por tal solo cabe entender el caso en el que la compensación en
metálico no actúa como elemento equilibrador de la proporcionalidad que
debe presidir toda división o partición de la comunidad, sino que
sobrepasa el interés del partícipe en dicha comunidad y constituye una
adjudicación que lo supera en perjuicio del resto de los codueños.
En
definitiva, no hay transmisión porque no existe precio, sino
materialización de la cuota ideal y la compensación en metálico no es un
exceso de adjudicación, sino consecuencia de la indivisión de la cosa
común, que no altera el equilibrio entre los partícipes.
Argumentan
los magistrados contrarios a la resolución alcanzada por la Sala, que
aunque se mantenga la comunidad con menos participes, sucede lo mismo
que en los supuestos de extinción total del condominio, ya que la
transmisión de cuotas tiene efecto declarativo y no traslativo, por
referirse a actos internos de la comunidad que solo concretan derechos
abstractos preexistentes, sin que pueda hablarse de excesos de
adjudicación cuando se respetan las proporciones entre los condóminos,
no habiendo transmisión, ni desde el punto de vista civil, ni desde el
punto de vista estrictamente tributario. Pudiendo llegar a provocar la
tesis mantenida por la mayoría de la Sala efectos fiscales desiguales
antes casos sustancialmente idénticos. En
cualquier caso, la sentencia del TS no fija un criterio univoco, pues
además de existir discrepancias dentro de la propia Sección, entre los
magistrados que la componen, existen resoluciones administrativas, TEAC,
y judiciales, distintos TSJ, encontradas, que fundamentan una postura y
la contraria, y en contra de la sentencia comentada, el propio TEAC y
Tribunales Superiores de Justicia, consideran plenamente aplicable a los
supuestos de extinción parcial del condominio el régimen de exoneración
previsto en la LITP.
De
esta forma, y a pesar de la reciente sentencia del TS, aunque la
disolución de una comunidad de bienes no sea plena o total, si no se
producen excesos de adjudicación, o estos excesos son inevitables y
compensados en metálico, entendemos que cabe la defensa de su no
sujeción a la modalidad TPO del ITPAJD, aunque la jurisprudencia del TS
se posicione en contra, por lo que el reconocimiento de este derecho
constituirá una ardua tarea que se convendrá, en su caso, en vía de
recurso.
