Sabido es que, cuando un contribuyente gana un recurso, y obtiene la anulación de una liquidación tributaria, Hacienda tiene la posibilidad de liquidar, para enmendar los errores padecidos. Ello es así, desde que en noviembre de 2012 el Tribunal Supremo acabó con la doctrina conocida como del “tiro único”, que solo daba una oportunidad al Fisco. La posibilidad de volver sobre lo ya andado también existe en el caso de que lo anulado haya sido una sanción tributaria. Pero ¿qué plazo tiene Hacienda para volver a notificar otra vez el acuerdo sancionador?
EN QUÉ CASOS PUEDE HACIENDA VOLVER A SANCIONAR AL CONTRIBUYENTE
Antes de referirnos al plazo que tiene Hacienda para volver a sancionar, lo primero será aclarar en qué casos es posible reiterar la imposición de una sanción tributaria.
Para ello, habrá que tener en cuenta si la anulación de la sanción viene motivado por motivos de forma o de fondo, o si, simplemente, es consecuencia de la anulación de la liquidación.
ANULACIÓN DE UNA SANCIÓN POR CUESTIONES DE FORMA
En estos casos, Hacienda podría volver a sancionar, ya que se considera que, cuando ello ocurre, el fondo del asunto ha quedado sin juzgar, y por tanto podría volver a dictarse la sanción tributaria sin vulnerar el principio de non bis in idem (no se puede sancionar dos veces por los mismos hechos).
No obstante, el Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana considera que, si la anulación por motivos formales la ordenó un órgano judicial, la existencia de cosa juzgada impediría volver a dictar esta sanción.
ANULACIÓN DE UNA SANCIÓN POR MOTIVOS DE FONDO
Si la anulación de la sanción es por motivos de fondo, la doctrina administrativa y judicial está de acuerdo en que no sería posible volver a dictar una sanción tributaria sobre los mismos hechos, que ya han sido enjuiciados.
Y es que, en este caso, se vulneraría el principio de non bis in idem antes referido.
ANULACIÓN DE LA LIQUIDACIÓN, SIN HACER PRONUNCIAMIENTO SOBRE LA SANCIÓN
Es muy habitual, por último, que una sanción se anule porque se ha estimado el recurso presentado contra la liquidación. En estos casos, la sanción se anula, pero sin que el órgano administrativo o judicial realice pronunciamiento alguno sobre ésta. Cae, sencillamente, porque previamente lo ha hecho la liquidación. El TEAC, en una resolución de 2015, aclaró si Hacienda puede volver a sancionar en estos casos.
Así, si la liquidación fue anulada por motivos de fondo, sería imposible volver a sancionar, ya que, al anular la liquidación por dichos motivos, se entiende que también se ha realizado idéntico pronunciamiento (de fondo) sobre la sanción.
Si la anulación de la liquidación por motivos de fondo fuera parcial, Hacienda podría volver a sancionar al contribuyente (en relación con la parte de la liquidación no anulada). Y ello no supondría volver a sancionar al contribuyente por los mismos hechos, sino solo ejecutar la resolución administrativa o judicial dictada.
Por último, si la anulación de la liquidación es por motivos de forma o procedimiento, no se consideraría realizado un pronunciamiento sobre el fondo de la sanción. Y por, ello podría volver a imponerse ésta, caso de que Hacienda tramitara un nuevo procedimiento para volver a dictar la liquidación.
QUÉ PLAZO TIENE HACIENDA PARA VOLVER A SANCIONAR
Una vez aclarados los supuestos en los que Hacienda podría volver a sancionar al contribuyente, corresponde analizar el plazo que tiene para ello. A esta cuestión se ha referido el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC), en una recientísima resolución de julio de 2019.
En el caso resuelto por el TEAC, se trataba de una liquidación anulada parcialmente por motivos de fondo. Ya vimos en el apartado anterior, que en estos casos Hacienda volverá a notificar la liquidación y la sanción en relación con la parte no anulada. Y que ello no supone vulneración del principio de non bis in idem, sino simples actuaciones de ejecución de sentencia.
Pues bien, en la referida resolución considera el TEAC que el plazo para volver a sancionar es de seis meses, contados desde la fecha en que la resolución tiene entrada en el registro del órgano competente para llevar a cabo su ejecución.
Considera el TEAC que, no habiendo regulación específica sobre este tema, el plazo aplicable es el de seis meses, que es de duración máxima del procedimiento sancionador.
CAMBIO DE CRITERIO… ¿EN CONTRA DE LOS CONTRIBUYENTES?
Dicha resolución supone un cambio de criterio, ya que hasta ahora el TEAC consideraba que dicho plazo era de tan solo un mes (artículo 66.2 RRVA). No obstante, el incumplimiento de dicho plazo no tenía consecuencias prácticas.
Ahora el plazo es mayor, pero su incumplimiento si acarreará la caducidad del procedimiento, y la imposibilidad de iniciar un nuevo procedimiento sancionador. Algo es algo, puede concluirse…